SPORTELLO FISCALE

Di Francesco Di Pietro, Presidente Collegio Revisori dei Conti Figc/Lnd Abruzzo - 01.05.2013

Compensi agli sportivi dilettanti

Trascriviamo, in ordine cronologico, le fonti normative emanate in materia di addizionali di compartecipazione all'Irpef sulle ritenute effettuate sui compensi corrisposti agli sportivi dilettanti oltre la soglia dei 7.500 euro annui:

  •  Decreto Legislativo n. 446 del 15/12/1997 (Art. 50): istituzione dell'addizionale regionale con aliquota fissata tra lo 0,50 e l'1%.
  •  Decreto Legislativo n. 360 del 28/09/1998 (Art. 1): istituzione dell'addizionale comunale all'Irpef a decorrere dal 1999.
  •  Legge n. 133 del 13/05/1999 (Art. 25): determinazione della ritenuta a titolo di imposta nella misura stabilita per il primo scaglione di reddito (oggi 23%), maggiorata delle "addizionali" all'imposta sul reddito delle persone fisiche.
  •  Legge n. 342 del 21/11/2000 (Art. 37): modifica all'Art. 25 della Legge n. 133/1999 stabilendo l'obbligo di rivalsa sulla ritenuta, sempre nella stessa misura del 23%, ma maggiorata delle "addizionali di compartecipazione" all'Irpef.
  •  Decreto Legislativo n. 68 del 6/05/2011 (Art. 6): determinazione dell'aliquota dell'addizionale regionale all'Irpef di base, nella misura dello 0,90%.
  •  Decreto Legge n. 201 del 6/12/2011 (Art. 28): modifica dell'art. 6 del D.Lgs.vo n. 68/2011 con aumento dell'aliquota dallo 0,90 all'1,23% a decorrere dall'anno d'imposta 2011.
  •  Legge n. 214 del 22/12/2011 (Art. 1): conversione in legge del D.L. n.201/2011.

Oltre alle suddette disposizioni legislative, vi è da registrare l'intervento della Agenzia delle Entrate attraverso i seguenti documenti:

  •  la circolare n. 15/E del 16/03/2007 con la quale ha fornito chiarimenti in relazione alla possibilità per i Comuni di aumentare l'aliquota di compartecipazione dell'addizionale comunale;
  •  la circolare n. 23/E del 20/04/2007 con la quale fornisce ulteriori chiarimenti in ordine alla determinazione dell'acconto dell'addizionale comunale all'Irpef nell'ipotesi in cui il Comune abbia deliberato una fascia di esenzione ai sensi dell'art. 1. comma 3-bis del D.Lgs.vo n. 360/1998;
  •  la risoluzione n. 106/E dell'11/12/2012 accolta con molta preoccupazione dal mondo sportivo dilettantistico a causa del contenuto della stessa, che va a modificare sostanzialmente un orientamento applicativo ormai pressoché consolidato (sul contenuto e sugli effetti di detta risoluzione ci soffermeremo nel prosieguo dell'esame dell'argomento oggetto della presente nota).

Assistiamo, quindi, a una complessa evoluzione normativa che ha interessato l'applicazione delle ritenute per addizionali regionali e comunali sui compensi corrisposti agli sportivi dilettanti eccedente la soglia esente dei 7.500 euro; norme e provvedimenti che non sempre hanno chiarito le loro modalità applicative contribuendo, in tal modo, a mettere in crisi sia le associazioni sportive dilettantistiche che i loro consulenti, aggiungendo ulteriore incertezza in un settore nel quale non se ne ravvisava proprio la necessità.

L'ADDIZIONALE
 DI COMPARTECIPAZIONE
Per trovare il termine "compartecipazione" bisogna risalire alla nostra Costituzione la quale, all'art. 119, comma 2, recita che "...i Comuni, le Provincie, le Regioni, dispongono di compartecipazioni al gettito di tributi erariali riferibile al loro territorio".
Ciò significa che a Comuni, Province e Regioni viene attribuita una quota del gettito erariale relativo al loro territorio, facendoli quindi "compartecipare" a tale gettito.
Ciò può avvenire in due modi:
1) destinando all'ente locale una quota di gettito dei tributi erariali (come accade ad esesmpio per l'Iva);
2) istituendo imposte locali (come ad esempio l'Imu) che sostituiscano imposte erariali.
Quest'ultima modalità significa che vengono diminuite le imposte erariali e contestualmente istituite imposte locali, alle quali viene quindi "trasferito" parte del gettito.
Nel caso delle addizionali alle imposte sul reddito a ciò si aggiunge un altro principio, che è quello di voler lasciare a Comuni e Regioni la possibilità di variare le imposte locali e, quindi, di modificare le aliquote di dette imposte.
Ciò significa, inoltre, che queste nuove addizionali svolgono due funzioni, ben distinte e assai diverse:

  •  in parte sono il trasferimento all'ente locale di gettito erariale; è l'aliquota che realizza la "compartecipazione" dell'ente locale al gettito erariale prodotto dai suoi abitanti;
  •  in parte sono prelievi autonomi, che l'ente locale stabilisce di addossare ai cittadini.

Da questa doppia funzione discende che l'aliquota delle addizionali è formata da due componenti:
1) l'aliquota "di compartecipazione" alla quale, quantomeno concettualmente, corrisponde una riduzione di pari entità dell'aliquota del prelievo erariale, essendo il suo scopo appunto di consentire all'ente locale di "compartecipare" al gettito erariale;
2) l'aliquota che possiamo chiamare "libera", che in realtà è la vera addizionale, perché dal punto di vista del cittadino non viene "recuperata" sulle imposte erariali ma effettivamente si somma ad esse.
I vari provvedimenti legislativi emanati, anziché chiarire, hanno contribuito a creare uno stato di incertezza e di confusione rendendo difficile l'esatto rapporto tra addizionale di base e addizionale di compartecipazione ricordando che, a tale proposito, il Ministero dell'Economia e delle Finanze ha osservato che l'art. 25, comma 1, della Legge n. 133/1999, opera un generico rinvio alle addizionali, la cui misura dovrebbe corrispondere a quella concretamente determinata dall'ente titolare del tributo e alle cui misure si deve fare rinvio per l'applicazione del tributo regionale.
La nostra convinzione, tra le varie ipotesi avanzate, è che l'aliquota base e l'aliquota di compartecipazione sono due cose diverse facendo riferimento sia all'art. 50 del D.Lgs. n.446/1997, che fissa l'aliquota di compartecipazione con atto avente forza di legge dello Stato e senza possibilità di intervento da parte delle Regioni, sia all'art. 6 del D.L. n.68/2011, che fissa l'aliquota di base in modo da stabilire un punto di riferimento per determinare il limite all'interno del quale la Regione può stabilire variazioni.
Sulla base di questa considerazione saremmo del parere che il D.L. n. 201/2011 (Decreto salva Italia) sia intervenuto modificando non l'art. 50 del D.Lgs. n. 446/1997 ma l'art. 6 del D.Lgs. n.68/2011, per cui quella che viene ora elevata dallo 0,90% all'1,23% è l'aliquota base e non quella di compartecipazione. Di conseguenza, la ritenuta sui "compensi sportivi" eccedenti l'importo di 7.500 euro annui, rimarrebbe fissata al 23% + 0,90% e cioè l'aliquota sul primo scaglione Irpef, maggiorata dell'unica aliquota di addizionale di compartecipazione stabilita dalla legge.
Ma proprio sull'esatto contenuto di detta modifica legislativa si nutrono forti dubbi, nel senso che non si è certi del fatto che tale aumento abbia interessato l'aliquota dell'addizionale regionale di base oppure quella di compartecipazione; non siamo, cioè, sicuri se l'aliquota di base corrisponda o meno all'aliquota di compartecipazione e quindi la ritenuta debba essere d'ora in poi operata applicando l'1,23% oppure se si tratti di due cose diverse, per cui l'aliquota di compartecipazione, con la quale effettuare la ritenuta, sia rimasta allo 0,90%.
Va detto che a proposito dell'addizionale di compartecipazione all'Irpef, il Ministero dell'Economia e delle Finanze ha osservato che l'art. 25, comma 1, della Legge n. 133/1999, opera un generico rinvio alle addizionali, la cui misura dovrebbe corrispondere a quella concretamente determinata dall'ente titolare del tributo e alle cui misure si deve fare rinvio per l'applicazione del tributo regionale.

ADDIZIONALE REGIONALE
La misura dell'aliquota dell'addizionale regionale di compartecipazione è fissata, come abbiamo sopra evidenziato, dall'art. 50 del D.Lgs. n. 446/1997 nella misura dello 0,90% e tale misura, fino al 6/12/2011, coincideva con l'aliquota di base dell'addizionale regionale (individuata dall'art.6 del D.Lgs. n. 68/2011). Tale ultima misura è stata rideterminata, come abbiamo già evidenziato, ad opera dell'art. 28 del D.L. n. 201/2011 (decreto Salva Italia) nella misura dell'1,23%, salvo il potere della Regione di aumentarla o diminuirla, con propria legge, entro determinati limiti fissati dal Legislatore.
Un'interpretazione letterale degli interventi legislativi porterebbe a ritenere le aliquote in esame (regionale e di compartecipazione all'irpef) svincolate l'una dall'altra e non coincidenti, con la conseguenza che sugli imponibili erogati agli sportivi dilettanti andrebbe effettuata una ritenuta Irpef del 23% e un'altra dello 0,90%, a titolo di addizionale di compartecipazione all'Irpef.
Poiché il Legislatore, nel fissare la misura della ritenuta ai fini Irpef, fa riferimento all'aliquota più bassa ovverossia a quella di base riferita al primo scaglione di reddito, conseguentemente si dovrebbe ritenere che anche con riguardo all'individuazione dell'aliquota della ritenuta da applicare a titolo di addizionale regionale di compartecipazione all'Irpef, si debba fare riferimento all'aliquota più bassa, ovverossia a quella di base fissata oggi nella misura dell'1,23%.
Risulta, quindi, evidente come una tale interpretazione comporti differenti modalità applicative con riferimento all'addizionale regionale applicabile stante la diversità delle misure deliberate dalle singole regioni, costringendo le associazioni e società sportive dilettantistiche a recepire con tempestività le eventuali modifiche intervenute nel domicilio fiscale dei soggetti percettori, tenendo anche in considerazione che i compensi stessi compresi tra i 7.500 e i 28.158,28 euro scontano una ritenuta a titolo d'imposta (cioè a titolo definitivo) con l'impossibilità, quindi, di effettuare gli opportuni conguagli in sede dichiarativa.

ADDIZIONALE COMUNALE
L'art. 48 della Legge n. 449/1997, ai commi 10 e 11 stabilisce, tra l'altro quanto segue:
"Il Governo è delegato ad emanare, entro tre mesi dalla data di entrata in vigore della presente legge, un Decreto Legislativo che istituisce una addizionale comunale all'Irpef, secondo i seguenti criteri e principi direttivi:
a) decorrenza a partire da un periodo di imposta comunque non anteriorea quello in corso al 1° gennaio 1998;
b) determinazione annuale dell'aliquota base, con decreti del Ministro delle Finanze, da emanare entro il 15 dicembre di ciascun anno;
c) riduzione delle aliquote Irpef in una misura pari all'aliquota base dell'addizionale comunale;
d) previsione della facoltà per i Comuni di variare l'aliquota dell'addizionale fino a un massimo dello 0,5% nell'arco di un triennio con un valore massimo dello 0,2% annuo; il Comune stabilisce la variazione dell'aliquota dell'addizionale entro il 31 ottobre di ogni anno, a valere sui redditi dell'anno successivo".
Appare quindi evidente che i decreti dovrebbero determinare quale parte del prelievo erariale viene sostituita dall'addizionale comunale, in tal modo facendo "compartecipare" i Comuni al gettito realizzato nel loro territorio. è altresì ovvio che, trattandosi di somme delle quali lo Stato si priva per destinarle ai Comuni, tale compartecipazione potrà essere stabilita solo in sede statale, e non certo da delibere comunali.
I decreti in questione non sono mai stati emanati, quindi la compartecipazione dei Comuni al gettito erariale semplicemente non è mai stata disposta; le addizionali comunali in vigore sono costituite interamente dalla componente descritta al suddetto punto 2) del precedente capitolo, che abbiamo definita "libera", e non sono nemmeno in parte addizionali "di compartecipazione".
Vogliamo, al riguardo, ricordare che in data 09/10/2002, la Lnd chiese chiarimenti all'Agenzia delle Entrate in merito alle modalità di rilevazione nel Mod. 770 semplificato degli importi relativi all'addizionale comunale all'Irpef trattenuti e versati sulla parte imponibile dei compensi erogati per attività sportiva dilettantistica di cui all'art. 67, co. 1, lett. m del Tuir.
Con nota n. 2006/19456 del 29/12/2006, l'Agenzia faceva conoscere il proprio parere ponendo in evidenza che le istruzioni al Mod. 770 stesso chiarivano che, in caso di erogazione dei compensi di cui sopra, occorre indicare l'ammontare dell'addizionale regionale all'Irpef trattenuta, mentre non veniva fatto alcun riferimento alle addizionali comunali.
Ciò derivava dal fatto che l'art. 25, comma 1, della Legge n. 133/1999, prevede che sulla parte imponibile dei redditi di cui all'art. 67 del Tuir, "le società e gli enti eroganti operano, con obbligo di rivalsa, una ritenuta nella misura fissata per il primo scaglione Irpef, maggiorata delle addizionali di compartecipazione all'Irpef".
Pertanto, il citato art. 25, nel prevedere la maggiorazione della ritenuta, si riferisce alle sole aliquote "di compartecipazione" all'Irpef determinate e valide su tutto il territorio nazionale.
Ricordava, altresì, la suddetta nota che, con riferimento all'addizionale comunale all'Irpef, l'art. 1, co. 2 del D.Lgs. n. 360/1998 rinvia, per la determinazione dell'aliquota di compartecipazione della suddetta addizionale, all'emanazione di uno o più decreti adottati dal Ministero dell'Economia e Finanze, di concerto con il Ministero dell'interno, entro il 15 dicembre dell'anno successivo.
I suddetti decreti ministeriali non sono stati mai emanati e, pertanto, fino a quando gli stessi non interverranno a determinare l'aliquota di compartecipazione comunale all'Irpef, il riferimento contenuto nel più volte citato art. 25 della Legge n. 133/1999 e cioè alle "addizionali di compartecipazione all'imposta sul reddito delle persone fisiche", deve intendersi riferito alla sola addizionale regionale di compartecipazione.
La nota dell'Agenzia, dopo aver premesso quanto sopra riportato, concludeva richiamando le società e associazioni sportive dilettantistiche sull'obbligo di applicare ai compensi erogati ai sensi dell'art. 67 del Tuir, "le sole addizionali regionali e non anche le addizionali comunali".
Succede, però, che l'Agenzia delle Entrate, con la sopra richiamata risoluzione n. 106 dell'11/12/2012, sovvertendo quanto in precedenza sostenuto con la suddetta nota n. 2006/19456 del 29/12/2006, nel rispondere a un interpello avanzato da una società sportiva dilettantistica,ha chiarito che le società e gli enti eroganti compensi relativi allo svolgimento di attività sportive dilettantistiche, in sede di effettuazione della ritenuta a titolo di addizionale regionale di compartecipazione, dovranno individuare l'aliquota deliberata dalla Regione nella quale il beneficiario dell'emolumento ha il domicilio fiscale. In questo modo, il Fisco, con una interpretazione a lui favorevole, sentenzia che parlando di addizionale di compartecipazione la norma non faccia riferimento a una specifica componente dell'addizionale regionale, ovverossia alla quota di compartecipazione ma all'addizionale regionale nel senso stretto della parola e, quindi, applicabile nelle molteplici aliquote stabilite da ogni singola Regione.
Per quanto si riferisce, invece, all'addizionale comunale, l'Agenzia afferma che "la mancata emanazione dei decreti interministeriali, previsti dal comma 2, dell'art. 1, del D.Lgs.vo n. 360/1998, con i quali si sarebbe dovuta stabilire l'aliquota di compartecipazione dell'addizionale comunale all'Irpef, non impedisce in alcun modo l'applicazione del tributo in questione...", e che, dunque, "la deliberazione può essere adottata dai Comuni anche in mancanza dei decreti di cui al comma 2 sopra richiamato".
In pratica, per il Fisco, si paga sia quando i tributi sono previsti per legge, sia quando si possono "immaginare" e quindi dovuti anche in situazioni di incertezza normativa.


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